高级会计学

第五节商誉减值测试与处理

    
    一、商誉减值测试的基本要求
    企业合并所形成的商誉，至少应当在每年年度终了进行减值测试。由于商誉难以独立产生现金流量，因此，商誉应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。
    二、商誉减值测试的方法与会计处理
    【例15】甲企业在2009年1月1日以3 200万元的价格收购了乙企业80%股权。在购买日，乙企业可辨认资产的公允价值为3 000万元，没有负债。因此，甲企业在购买日编制的合并资产负债表中确认商誉800万元（3 200－3 000×80%）、乙企业可辨认净资产3 000万元和少数股东权益600万元（3 000×20%）。
    假定乙企业的所有资产被认定为一个资产组。由于该资产组包括商誉，因此，它至少应当于每年年度终了进行减值测试。
    在2009年末，甲企业确定该资产组的可收回金额为2 000万元，可辨认净资产的账面价值为2 700万元。由于乙企业作为一个单独的资产组的可收回金额2 000万元中，包括归属于少数股东权益在商誉价值中享有的部分。因此，出于减值测试的目的，在与资产组的可收回金额进行比较之前，必须对资产组的账面价值进行调整，使其包括归属于少数股东权益的商誉价值200万元[（3 200/80%－3 000）×2O%]。然后再据以比较该资产的账面价值和可收回金额，确定是否发生了减值损失。其测试过程如表2-8所示。
    

    
    根据上述计算结果，资产组发生减值损失1 700万元，应当首先冲减商誉的账面价值，然后再将剩余部分分摊至资产组中的其他资产。在本例中，1 700万元减值损失中有1 000万元应当属于商誉减值损失，其中由于在合并财务报表中确认的商誉仅限于甲企业持有乙企业80%股权部分，因此，甲企业只需要在合并报表中确认归属于甲企业的商誉减值损失，即1 000万元商誉减值损失的8O%，为800万元。剩余的700万元（1 700－1 000）减值损失应当冲减乙企业的可辨认资产的账面价值，作为乙企业可辨认资产的减值损失。减值损失的分摊过程如表2-9所示。